4.2.3.1 Padronização orçamentária
A partir da Lei n. 4.320/1964 chegou-se à adoção de uma mesma norma orçamentária para todos os integrantes dos diversos níveis de governo. O padrão vigente no país classifica a despesa segundo quatro critérios: institucional, econômico, por elementos e funcional-programático.
Os recursos orçamentários são classificados nas categorias econômicas Despesas Correntes e Despesas de Capital e destinam-se à execução de programas de trabalho em áreas específicas, que se denominam funções de governo e que se constituem de projetos e atividades, as quais merecem atenção especial da legislação em vigor. Ao todo, de acordo com esta, são em número de 16 as funções de governo.
Atualmente, toda a estrutura classificatória do orçamento/programa está assentada no que se convencionou denominar de funcional-programática, que enfatiza graficamente as ações governamentais a serem desenvolvidas em um determinado período, estabelecidas na fase do planejamento.
As ações governamentais são representadas por instrumento de programação orçamentária, descritas a seguir:
» Função: o mais alto nível de programação orçamentária, em que se identificam os objetivos gerais da Administração Pública.
» Programa: instrumento de programação orçamentária, de segundo nível, em que se identificam objetivos concretos a serem alcançados. Diferente da função, o programa é suscetível de ser mensurado fisicamente, além de sê-lo monetariamente.
» Subprograma: instrumento de programação que visa facilitar a execução e o controle de programas extensos. É o segmento de um programa.
» Projeto: instrumento de programação orçamentária, seguinte ao subprograma, na inexistência daquele, para alcançar os objetivos de um programa, envolvendo um conjunto de operações, limitadas no tempo, das quais resulta um produto final, que concorre para a expansão ou o aperfeiçoamento da ação do governo.
» Atividade: instrumento de programação orçamentária, no mesmo nível do projeto, para alcançar os objetivos de um programa. Envolve um conjunto de operações que se realizam de modo contínuo e permanente, necessárias à manutenção da ação do governo.
4.2.3.2 Execução orçamentária
Pode-se definir execução orçamentária como sendo a utilização dos créditos consignados no orçamento ou Lei Orçamentária Anual (LOA). Já a execução financeira, por sua vez, representa a utilização de recursos financeiros, visando atender a realização dos projetos e/ou atividades atribuídas às unidades orçamentárias pelo orçamento. A execução orçamentária e financeira estão atreladas pois havendo orçamento e não existindo o financeiro, não poderá ocorrer a despesa e por outro lado, pode haver recurso financeiro que não poderá ser gasto, caso não haja disponibilidade orçamentária.
Na técnica orçamentária inclusive é habitual se fazer a distinção entre as palavras crédito e recursos. Reserva-se o termo crédito para designar o lado orçamentário e recursos para o lado financeiro. Crédito e recurso são duas faces de uma mesma moeda.
O crédito é orçamentário, dotação ou autorização de gasto ou sua descentralização, e recurso é financeiro, portanto, dinheiro ou saldo de disponibilidade bancária ou em caixa.
Uma vez publicada a LOA, observadas as normas de execução orçamentária e de programação financeira da União, estados ou municípios, estabelecidas para o exercício, e lançadas as informações orçamentárias, fornecidas pelos órgãos de Planejamento, com utilização ou não de sistema de administração financeira, semelhante ao Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal (Siafi), por intermédio da geração automática do documento Nota de Dotação (ND), cria-se o crédito orçamentário e, a partir daí, tem-se o início da execução orçamentária propriamente dita.
Para que qualquer utilização de recursos públicos seja efetuada, a primeira condição é que esse gasto tenha sido legal e oficialmente previsto e autorizado pelo Poder Legislativo e que sejam seguidos à risca os três estágios da execução das despesas previstos na Lei n. 4.320/1964: empenho, liquidação e pagamento.
Atualmente, em nível federal, e seguido por alguns estados e municípios, encontra-se em aplicação a sistemática do pré-empenho (reserva de recursos) antecedendo esses estágios, já que, após o recebimento do crédito orçamentário e antes do seu comprometimento para a realização da despesa, existe uma fase geralmente demorada de licitação obrigatória junto a fornecedores de bens e serviços que impõe a necessidade de se assegurar o crédito até o término do processo licitatório.
4.2.3.2.1 Estágios da despesa
O empenho é o primeiro estágio da despesa, conceituado como sendo o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado a obrigação de pagamento, pendente ou não, de implemento de condição. Esse primeiro estágio é efetuado contabilmente e registrado no sistema (por exemplo, o Siafi) utilizando-se o documento Nota de Empenho (NE), que se destina a registrar o comprometimento de despesa orçamentária, obedecidos os limites estritamente legais, bem como os casos em que se faça necessário o reforço ou a anulação desse compromisso. Não se deve confundir, entretanto, empenho da despesa com Nota de Empenho; esta, na verdade, é a materialização daquele, embora no dia a dia haja a junção dos dois procedimentos em um único.
O segundo estágio da despesa pública é a liquidação, que consiste na verificação do direito adquirido pelo credor, tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito, ou seja, é a comprovação de que o credor cumpriu todas as obrigações constantes do empenho. Esse estágio tem por finalidade reconhecer ou apurar a origem e o objeto do que se deve pagar, a importância exata a pagar e a quem se deve pagar para extinguir a obrigação, e é efetuado via sistema (no Siafi – do Governo Federal, por exemplo) pelo documento Nota de Lançamento (NL). Ele envolve, portanto, todos os atos de verificação e conferência, desde a entrega do material ou a prestação do serviço até o reconhecimento da despesa.
Ao fazer a entrega do material ou a prestação do serviço, o credor deverá apresentar a nota fiscal, fatura ou conta correspondente, acompanhada da primeira via da Nota de Empenho, devendo o funcionário competente atestar o recebimento do material ou a prestação do serviço correspondente, no verso da nota fiscal, fatura ou conta.
O último estágio da despesa é o pagamento e consiste na entrega de numerário ao credor do Estado, extinguindo dessa forma o débito ou obrigação. Esse procedimento normalmente é efetuado por tesouraria, mediante registro no Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal (Siafi, por exemplo) do documento Ordem Bancária (OB), que deve ter como favorecido o credor do empenho. Este pagamento normalmente é efetuado por meio de crédito em conta bancária do favorecido, uma vez que a OB específica o domicílio bancário do credor a ser creditado pelo agente financeiro. Se houver importância paga a maior ou indevidamente, sua reposição aos órgãos públicos deverá ocorrer no próprio exercício, mediante crédito em conta bancária da Unidade Gestora (UG) que efetuou o pagamento. Quando a reposição se efetuar em outro exercício, o seu valor deverá ser restituído por guia própria ao Tesouro.
O Art. 34 da Lei n. 4.320/1964 determina que o exercício financeiro coincida com o ano civil, e o Art. 35 dispõe que pertencem ao exercício financeiro as receitas nele arrecadadas e as despesas nele legalmente empenhadas. Assim, no Brasil, o exercício financeiro é o espaço de tempo compreendido entre 1º de janeiro e 31 de dezembro de cada ano, no qual a Administração promove a execução orçamentária e demais fatos relacionados com as variações qualitativas e quantitativas que tocam os elementos patrimoniais da entidade ou órgão público.
O dispêndio de recursos financeiros oriundos do orçamento se faz normalmente com exclusividade por meio de Ordem Bancária (OB) e do mecanismo de Conta Única e se destina ao pagamento de compromissos, bem como a transferência de recursos entre as Unidades Administrativas, tais como liberação de recursos para fins de adiantamento, suprimento de fundos, cota, repasse, sub-repasse e afins. A Ordem Bancária é, portanto, praticamente, o único documento de transferência de recursos financeiros.
O ingresso de recursos se dá quando o contribuinte efetua o pagamento de seus tributos por meio de Guia de Recolhimento, junto à rede bancária, que deve efetuar o recolhimento dos recursos arrecadados, ao agente financeiro, dentro de determinado prazo. Uma vez tendo recursos em caixa, começa a fase de saída desses recursos, para pagamentos diversos. O pagamento entre as unidades ocorre mediante a transferência de limite de saque, mediante o mecanismo da conta única. No caso de pagamento de credores não integrantes do Sistema de Informações Financeiras, a unidade administrativa ou gestora de orçamento efetua o registro individualizado no sistema.
4.2.3.2.2 Programação Financeira
A entrada das receitas arrecadadas dos contribuintes nem sempre coincide, temporalmente, com as necessidades de realização de despesas públicas, por essa razão é que existe um conjunto de atividades que têm o objetivo de ajustar o ritmo da execução do orçamento ao fluxo provável de entrada de recursos financeiros que vão assegurar a realização dos programas anuais de trabalho e, consequentemente, impedir eventuais insuficiências de tesouraria. A esse conjunto de atividades chamamos de Programação Financeira.
A elaboração de uma programação financeira requer muita habilidade e conhecimento técnico de finanças e comportamento da arrecadação dos tributos federais que compõem a receita, bem como da estrutura do Estado. A programação financeira estará sempre submetida à vontade política do governo, uma vez que o orçamento é uma lei autorizativa (ela não obriga; apenas autoriza a execução dos programas de trabalho nela contidos). Isso significa que sua execução deve estar atrelada ao real ingresso de recursos. à medida que esses recursos vão ingressando nos cofres do governo, são imediatamente liberados para os órgãos setoriais das secretarias, baseado na programação financeira destes, para a execução dos seus programas de trabalho. Dessa maneira, fica a critério do governo executar este ou aquele projeto, sem obedecer a qualquer hierarquia orçamentária.
Como cada secretaria ou órgão tem um prazo determinado para a elaboração de seu próprio cronograma de desembolso (que espelha as saídas de recursos financeiros), a Secretaria de Tesouro, ou correspondente, deve consolidar e aprovar toda a programação financeira de desembolso para o governo no exercício, procurando ajustar as necessidades da execução do orçamento ao fluxo de caixa do Tesouro (que engloba despesas e receitas), a fim de obter um fluxo de caixa mais consentâneo com a política fiscal e monetária do governo.
Todo esse processo ocorre dentro de sistema informatizado ou então deve ser devidamente contabilizado. Trata-se de uma tarefa de cada Unidade Gestora (UG) elaborar sua programação financeira e submetê-la ao seu órgão setorial de programação. O órgão, por sua vez, deve consolidá-la e submetê-la ao órgão central de programação financeira. Assim, o sistema ou a contabilidade permite um acompanhamento preciso do cronograma de desembolso dos recursos financeiros de cada UG e sua execução.
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